Högsta förvaltningsdomstolen valde att inhämta ett förhandsavgörande från EU-domstolen avseende frågan om en svensk filial av Danske Bank, som inte ingår i någon svensk mervärdesskattegrupp, utgör en egen beskattningsbar person när huvudetableringen, som ingår i en mervärdesskattegrupp i en annan medlemsstat, tillhandahåller filialen tjänster och allokerar kostnaderna för dessa till filialen.
Av EU-domstolens praxis följer att utgångspunkten är att en filial inte ska ses som en beskattningsbar person när huvudetableringen tillhandahåller filialen tjänster. Av praxis framgår dock att filialen genom att ingå i en mervärdesskattegrupp kan skilja sig från huvudetableringen och i stället bli en del av en annan beskattningsbar person, det vill säga mervärdesskattegruppen.
Frågan om en filial – som i egenskap av filial till huvudetableringen inte agerar självständigt, inte själv står ekonomiska risker, inte har något eget kapital och följaktligen är beroende av huvudetableringen – själv kan anses utgöra en egen beskattningsbar person har dock inte prövats av EU-domstolen. Det var därför som Högsta förvaltningsdomstolen vände sig till EU-domstolen för att få den frågan klarlagd.
Skatterättsnämnden fann i förhandsbesked av den 23 november 2018 att den danska mervärdesskattegrupp som Danske Banks huvudetablering ingår i och bolagets svenska filial ska betraktas som två skilda beskattningsbara personer, eftersom huvudetableringen lösgjort sig från den svenska filialen genom att ingå i en dansk mervärdesskattegrupp i enlighet med danska mervärdesskatteregler. Vidare fann Skatterättsnämnden att huvudetableringens tillhandahållande av tjänster, för vilka kostnaderna allokeras till filialen i Sverige, utgör omsättning av tjänst.
Danske Banks svenska filial överklagade Skatterättsnämndens förhandsbesked till Högsta förvaltningsdomstolen och gjorde gällande följande. Danske Banks huvudetablering och filialen ska betraktas som en och samma beskattningsbara person och allokeringar från huvudetableringen till filialen utgör inte omsättning i mervärdesskattehänseende. Filialen bedriver inte någon självständig ekonomisk verksamhet och ingår inte i en mervärdesskattegrupp i Sverige. Filialen kan därför inte skiljas från huvudetableringen.
EU-domstolen gör följande bedömning: Enligt artikel 2.1 c i mervärdesskattedirektivet ska tjänster som tillhandahålls mot ersättning inom en medlemsstats territorium vara föremål för mervärdesskatt om de tillhandahålls av en beskattningsbar person som agerar i denna egenskap.
Enligt artikel 9.1 första stycket i mervärdesskattedirektivet avses med ”beskattningsbar person” den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat.
Vad beträffar det fallet att ett bolags huvudetablering, som är belägen i en medlemsstat, tillhandahåller tjänster till en filial till detta bolag, som är belägen i en annan medlemsstat, har domstolen slagit fast att ett sådant tillhandahållande endast är beskattningsbart om det mellan den som tillhandahåller tjänsten och den som köper den föreligger ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer. I avsaknad av ett rättsförhållande mellan en filial och dess huvudkontor, som tillsammans bildar en enda beskattningsbar person, utgör det ömsesidiga utbytet av prestationer mellan dessa enheter interna icke beskattningsbara flöden, till skillnad från skattepliktiga transaktioner som utförs med tredje parter (dom av den 24 januari 2019, Morgan Stanley & Co International, C‑165/17, EU:C:2019:58, punkterna 37 och 38 samt där angiven rättspraxis).
För att fastställa huruvida ett sådant rättsförhållande föreligger ska det prövas huruvida filialen bedriver självständig ekonomisk verksamhet. Det måste i detta sammanhang klargöras om en sådan filial kan anses vara självständig, och särskilt om den står den ekonomiska risk som är förenad med dess verksamhet (se, för ett liknande resonemang, dom av den 23 mars 2006, FCE Bank, C‑210/04, EU:C:2006:196, punkt 35, och dom av den 24 januari 2019, Morgan Stanley & Co International, C‑165/17, EU:C:2019:58, punkt 35 och där angiven rättspraxis).
När det gäller kvalificeringen av det rättsförhållande som råder mellan ett bolags huvudetablering och dess filial, ska, påpekar EU-domstolen, hänsyn emellertid även tas till att dessa eventuellt ingår i en mervärdesskattegrupp som bildats enligt artikel 11 första stycket i mervärdesskattedirektivet. Enligt den bestämmelsen får varje medlemsstat anse som en enda beskattningsbar person sådana personer som är etablerade i medlemsstaten och som, trots att de är rättsligt oberoende, är nära förbundna med varandra genom finansiella, ekonomiska och organisatoriska band.
När det gäller verkningarna av att ingå i en mervärdesskattegrupp som bildats enligt artikel 11 i mervärdesskattedirektivet, har EU-domstolen slagit fast att en sådan grupp utgör en enda beskattningsbar person. Klassificeringen som en enda beskattningsbar person innebär att medlemmarna i mervärdesskattegruppen inte längre separat kan underteckna mervärdesskattedeklarationer och inte heller, vare sig inom eller utom gruppen, kan identifieras som beskattningsbara personer, då enbart mervärdesskattegruppen, i egenskap av enda beskattningsbara person, är behörig att underteckna sådana deklarationer (dom av den 17 september 2014, Skandia America (USA), filial Sverige, C‑7/13, EU:C:2014:2225, punkterna 28 och 29 och där angiven rättspraxis).
Av detta följer att när ett bolags huvudetablering och filial är belägna i olika medlemsstater och en av dem ingår i en mervärdesskattegrupp, ska rättsförhållandet dem emellan bedömas med beaktande av dels att mervärdesskattegruppen anses utgöra en enda beskattningsbar person, dels de geografiska begränsningar som gäller för denna grupp.
Vad beträffar det nu aktuella fallet kan det konstateras att Danske Banks huvudetablering ingår i en dansk mervärdesskattegrupp. Detta förhållande innebär att det i mervärdesskattehänseende är den danska mervärdesskattegruppen som ska anses tillhandahålla de tjänster som är aktuella i det nationella målet.
Vidare kan Danske Banks svenska filial inte anses ingå i den danska mervärdesskattegruppen, med hänsyn till de geografiska begränsningar som följer av artikel 11 första stycket i mervärdesskattedirektivet. Följaktligen kan den danska mervärdesskattegrupp som Danske Banks huvudetablering ingår i och bolagets svenska filial inte anses utgöra en enda beskattningsbar person.
Bolaget har gjort gällande att den situation som var aktuell i det mål som avgjordes genom domen av den 17 september 2014, Skandia America (USA), filial Sverige (C‑7/13, EU:C:2014:2225), skiljer sig från den nu aktuella situationen, vilket motiverar en skillnad i behandling. EU-domstolen finner dock att varken den omständigheten att det i det nu aktuella nationella målet – i motsats till vad som var fallet i Skandia-målet – inte är filialen, utan Danske Banks huvudetablering som ingår i mervärdesskattegruppen, eller den omständigheten att huvudetableringen inte är belägen i ett tredjeland.
EU-domstolen besvarar tolkningsfrågan på följande sätt:
Artiklarna 9.1 och 11 i rådets direktiv 2006/112/EG av den 28 november 2006 om ett gemensamt system för mervärdesskatt ska tolkas på så sätt att ett bolags huvudetablering, som är belägen i en medlemsstat och ingår i en mervärdesskattegrupp som bildats med stöd av artikel 11 i direktivet, och detta bolags filial, som är etablerad i en annan medlemsstat, ska anses utgöra skilda beskattningsbara personer när huvudetableringen tillhandahåller filialen tjänster och allokerar kostnaderna för dessa till filialen utan i en medlemsstat, föranleder en annan bedömning än den som gjordes i nämnda dom, med hänsyn till de geografiska begränsningar som gäller för mervärdesskattegrupper som bildats enligt artikel 11 i mervärdesskattedirektivet.