Ett bolag betalar vissa år ut bonus till sina anställda, och vill nu erbjuda de anställda en möjlighet att byta ut bonusen mot pension – så kallad bonusväxling. En anställd som väljer att utnyttja erbjudandet kommer då att avstå från sin bonusutbetalning i utbyte mot att bolaget betalar en engångspremie för en tjänstepensionsförsäkring.

Bolaget ansökte därför om förhandsbesked hos Skatterättsnämnden, och frågade om den pensionsförsäkringspremie som ska betalas med anledning av det särskilda pensionsavtalet är avdragsgill enligt den så kallade kompletteringsregeln om premien betalas antingen i direkt anslutning till att pensionsavtalet ingås eller vid ett senare tillfälle.

Skatterättsnämnden ansåg att premien för pensionsförsäkringen inte får dras av som kostnad enligt kompletteringsregeln oavsett när den betalas. Enligt nämnden framgår det av förarbetena att kompletteringsregeln är tänkt för fall där den anställdes pensionsskydd tidigare har varit bristfälligt och där tryggandet är otillräckligt i förhållande till pensionsavtalet. Detta tillsammans med systematiken i lagstiftningen, med en huvudregel och en kompletterande bestämmelse, talade enligt nämnden för att kompletteringsregeln inte är tillämplig.

Skatteverket har därefter yrkat att Högsta förvaltningsdomstolen, HFD, ska fastställa förhandsbeskedet – medan bolaget har begärt att domstolen ska förklara att man har rätt till avdrag för premiebetalningen enligt kompletteringsregeln.

Avdragsrätten för kostnader för pensionsutfästelser är, konstaterar HFD, beloppsmässigt begränsad genom dels en huvudregel, dels en kompletteringsregel. I huvudregeln kopplas begränsningen till storleken på arbetstagarens lön och i kompletteringsregeln till storleken på den framtida pensionen. Kompletteringsregeln är tillämplig vid förtida avgång från anställningen och när pensionsutfästelserna är otillräckligt tryggade.

Bolaget har anfört att pensionsavtalet innebär att det föreligger en utfästelse om pension samt att utfästelsen är otillräckligt tryggad till dess att en premie betalas för en tjänstepensionsförsäkring. Bolaget har vidare gjort gällande att de pensionsnivåer som sätter taket för avdragsrätten enligt kompletteringsregeln också bör anses utgöra normen för när ett pensionsskydd är bristfälligt. Kostnader för tryggande av en utfästelse som innebär att den anställdes pension kommer att utökas upp till dessa nivåer bör enligt bolaget därför alltid vara avdragsgilla.

HFD konstaterar dock att enbart det förhållandet att tryggandet sker efter det att en pensionsutfästelse har lämnats inte innebär att utfästelsen är otillräckligt tryggad i den mening som avses i kompletteringsregeln (HFD 2011 not. 58). Om avdrag alltid skulle medges för kostnader för att utöka en anställds pensionsskydd upp till de nivåer som följer av 28 kap. 8–12 §§ inkomstskattelagen så skulle bestämmelserna i 7 § första stycket, där förutsättningarna för att tillämpa kompletteringsregeln anges, vidare bli överflödiga. Av förarbetena framgår dessutom klart att tillämpningsområdet för kompletteringsregeln är avsett att vara begränsat till de situationer som anges där.

HFD bedömer vidare att den situation som beskrivs i ansökan om förhandsbesked inte är en sådan som bestämmelserna i kompletteringsregeln tar sikte på. Bolaget har därmed inte rätt att tillämpa den regeln.

Förhandsbeskedet fastställs därför.