Deloitte AB valdes på Allra Sverige AB:s bolagsstämma till revisor för räkenskapsåret2016. Parterna ingick avtal och upprättade för det ändamålet ett uppdragsbrev. Avtalet undertecknades den 26 september2016. För uppdraget gällde också FAR:s "Allmänna villkor om revision av svenska företag och organisationer". Enligt uppdragsbrevet uppskattades arvodet för revisionen till 168 300 kronor exklusive mervärdesskatt. I uppdragsbrevetan gavs vidare att det uppskattade arvodet bland annat var beroende av förutsättningen att verksamhetens omfattning, inriktning och organisation i allt väsentligt var stabil och oförändrad jämfört med föregående år.
Allra Asset Management SA och Allra Capital Markets Ltd är dotterbolag till Allra Sverige. Allra Luxemburg är ett fondbolag som förvaltar fonder som finns i en egen juridisk person, en så kallad SICAV. Även SICAV:en har hemvist i Luxemburg. Allra Dubai är ett värdepappersbolag.
Revisionen i Allra Dubai och i Allra Luxemburg har skötts av Deloitteföretag i de berörda länderna.
Allra Pension AB är ett annat dotterbolag till Allra Sverige. Det bolaget har genom premiepensionssystemet till svenska pensionssparare distribuerat andelar i SICAV:en. Deloitte har sköttrevisionen i Allra Pension.
Allra Sverige har ytterligare två dotterbolag, Allra Finans AB och Allra Försäkring AB. Deloitte har sköttrevisionen även i dessa bolag.
I samband med utförandet av revisionsuppdraget genomförde Deloitte en utökad granskning av Allra. Deloitte begärde ersättning för arbete som utförts under den utökade granskningen under perioden den 31 januari-24 februari 2017. Allra Sverige motsatte sig att betala och genstämde därtill Deloitte for att kräva tillbaka vad man redan betalat for revisionsuppdraget Allras fonder köpstoppades inom premiepensionssystemet den 14 februari 2017. Den 21 februari 2017 överlämnade Deloitte en erinran till Allra Sveriges styrelse enligt 9 kap.39 § aktiebolagslagen. Deloitte fann även att misstanke om brott förelåg. Den 16 mars 2017 avgick Deloitte som revisor för Allra Sverige.
Deloitte yrkade att Allra Sverige ska förpliktas att till Deloitte betala 1223 625 kronor inklusive mervärdesskatt jämte ränta.
Stockholms tingsrätt konstaterade inledningsvis att Deloitte hade ett lagstadgat krav på sig att granska koncernbolagens inbördes förhållanden. Ett dotterbolag till Allra Sverige var Allra Pension som genom premiepensionssystemet distribuerade andelar kopplade till Allras fonder. När så Deloitte fick uppgifter om att Allra Dubai, som också var dotterbolag till Allra Sverige, under 2016 nästan uteslutande tjänat pengar på derivattransaktioner med Allras fonder och då samtidigt förstod att denna intjäning hade mycket stor inverkan på Allrakoncemens resultat, samt då den lokala revisorn bedömt denna intjäning som hög, är det klart att dessa derivattransaktioner var något som Allra Sveriges revisorer var skyldiga att enligt lag och god revisionssed granska närmare.
Vidare hade då Allrakoncernen utifrån betraktat gått från att i slutet av 2015 innefatta ett nystartat värdepappersbolag som skulle ägna sig åt affärer med både externa kunder och med de andra bolagen i Allrakoncernen, till att efter drygt ett års konsolideringsperiod innefatta ett värdepappersbolag som stod för större delen av koncernens vinst och där intjäningen endast grundats på koncerninterna transaktioner.
Det innebär att verksamhetens inriktning och omfattning både när det gäller koncernen och när det gäller Allra Sverige såsom moderbolag, i den betydelse som villkoret i uppdragsbrevet måste anses ha, inte varit i allt väsentligt stabil jämfört med föregående år.
Tingsrättens slutsats var att Deloitte styrkt att man enligt uppdragsbrevet i och för sig haft att utföra arbete som motiverat högre ersättning än det uppskattade arvodet.
I de allmänna villkoren till uppdragsbrevet finns dock följande stycke i p. 8.2: Om Uppdragsbrevet anger ett beräknat arvode, ska Revisionsbyrån underrätta Företaget skriftligen så snart det kommer att överskridas. Företaget ska senast inom tio (10) arbetsdagar efter underrättelsen meddela Revisionsbyrån om man har några invändningar.”
Det är ostridigt att något skriftligt meddelande på det sätt som den angivna bestämmelsen föreskriver inte skickades till Allra Sverige.
Frågan var om bristande uppfyllelse av avtalsvillkoret ska innebära att Deloitte ska frånskäras rätten till ersättning utöver uppskattat belopp. Sammantaget ansåg rätten dock det utrett att Deloitte gjort vad som ankommit på bolaget för att visa Allra Sverige den omsorg som krävts för att Allra Sverige skulle kunna överväga om det gick att göra något för att minska kostnaderna eller framföra synpunkter och frågor till Deloitte. Under sådana förhållanden ska inte en bristande uppfyllelse av villkoret i 8.2 i de allmänna villkoren ges den innebörden att Deloitte betagits sin rätt att kräva ersättning för revision som man varit skyldigt att utföra enligt lag och reglerna om god revisionssed.
Tingsrätten ansåg dock att revisionsfirman skulle ha knappt hälften av vad den begärt, det vill säga 689 000 kronor. Med hänsyn till kravet på konkretisering och precisering av det utförda arbetet i detta fall, så ansågs inte bevisningen tillräcklig för att det skulle vara styrkt att några av Deloittes revisorer lagt ned arbete i den omfattning som påståtts. Än mindre var det möjligt att med tillräcklig grad av säkerhet bedöma om de utfört arbete som berättigar Deloitte till skälig ersättning.
Svea hovrätt instämmer i tingsrättens slutsatser att det var först den 30-31 januari 2017 som Deloitte fick kännedom om samtliga interna derivattransaktioner med Allras fonder och den intjäning som transaktionerna genererade för Allra Capital Markets Ltd i Dubai samt vilken betydelse dessa affärer fick för Allrakoncernens resultat. Vidare anser hovrätten på de skäl tingsrätten angett att det fanns en skyldighet för Deloitte i enlighet med lag och god revisionssed att som koncernrevisorer granska dessa transaktioner närmare.
Hovrätten delar i och för sig också tingsrättens bedömning att utvecklingen inom Allrakoncernen under 2016 inneburit att såväl moderbolaget Allras som hela koncernens verksamhet inte var i allt väsentligt stabil i jämförelse med föregående år och att Deloitte bland annat av den anledningen har visat att revisorerna enligt ordalydelsen i uppdragsbrevet hade rätt att utföra arbete som motiverade en högre ersättning än det uppskattade arvodet. När det gäller frågan om Deloittes rätt till utökat arvode är dock även följande omständigheter av betydelse:
19 kap. 3 § aktiebolagslagen (2005:551) framgår bland annat att revisorns granskning ska utföras med professionell skepticism samt vara så ingående och omfattande som god revisionssed kräver. Att revisionsuppdraget skulle ske enligt aktiebolagslagen är också något som uttryckligen framgår av uppdragsavtalet. Enligt 20 § revisorslagen (2001:883) ska revisorn utföra sina uppdrag med opartiskhet och självständighet samt vara objektiv i sina bedömningar. Iförarbetena till denna bestämmelse anges bland annat att bestämmelsen innehåller de grundläggande kraven på revisorers faktiska oberoende samt att revisorn måste vara fri gentemot revisionsklienten och andra intressenter så att hans eller hennes handlingsutrymme är helt obeskuret (se prop. 2000/01:146 s. 99 £).
Revisorn i ett aktiebolag är i förhållande till styrelsen ett självständigt bolagsorgan och har som huvuduppgift att utföra olika former av granskning av bland annat styrelsens arbete, det vill säga har en kontrollfunktion (se NJA 2017 s. 1101). Det står alltså klart att en revisor är skyldig att på ett oberoende sätt utf öra den granskning som är nödvändig för att revisionen ska kunna genomföras enligt de lagar och regler som gäller.
Revisionsarbetet ska vidare bekostas av det bolag som anlitat revisorn. Som hovrätten konstaterat ovan är det visat i målet att det funnits en skyldighet för Deloitte att granska derivattransaktionerna närmare. Det har också framkommit att revisionsarbetet utfördes på löpande räkning. Bolagets rätt till ersättning för den fördjupade granskningen inom revisionen kan därför inte vara avhängigt av hur uppdragsbrevet är formulerat med avseende på de punkter i avtalet som anger förutsättningarna för det uppskattade arvodet. Denna slutsats får också visst stöd av Revisorsnämndens uttalande om att ett anbud att utföra revision inte får innehålla helt fasta takpriser eftersom en revisor inte får försätta sig i en sådan situation att valet står mellan att själv bekosta revisionsinsatser som inte kunnat förutses och att inte vidta erforderliga granskningsåtgärder (se bl.a. Revisorsnämndens avgörande D 32/03 och D 40/03). Sammantaget har Deloitte även mot nu angiven bakgrund rätt till en högre ersättning av Allra än det estimerade belopp som anges i uppdragsbrevet.
I motsats till tingsrätten dömer dock hovrätten ut det yrkade beloppet i sin helhet. Enligt hovrättens bedömning utgör vittnesuppgifter från två av revisorerna tillsammans med främst minnesanteckningarna och i någon mån utdraget ur Deloittes tidredovisningssystem tillräcklig bevisning för att det ska vara visat att revisionsteamet lagt ner 373 timmar på den fördjupade granskningen. Det är också visat att arbetet fördelat sig mellan de olika personerna på det sätt som anges i fakturan (se Revisorsnämndens avgörande D 51/06 angående vad som krävs av en fakturaspecifikation) och att allt arbete varit nödvändigt för att genomföra den fördjupade revisionen.